Когда можно законно не платить НДС

По общему правилу, закрепленному ст. 143 НК РФ, организации и индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками НДС. Однако при соблюдении определенных условий они могут получить освобождение от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой этого налога.
Налоги / 22 марта 2021, 20:00

Право на освобождение от уплаты

Глава 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» содержит общий порядок освобождения и специальный. Первый предназначен для любых компаний и предпринимателей с небольшим объемом выручки, а также для организаций и предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (далее – ЕСХН), которые с 01.01.2019 признаются налогоплательщиками НДС, второй – только для организаций – участников проекта по осуществлению исследовательской и научно-технологической деятельности (далее – участники инновационных проектов).

Общий порядок освобождения организаций и предпринимателей от обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее – освобождение по НДС), установлен ст. 145 НК РФ.

Из пункта 1 ст. 145 НК РФ следует, что получить освобождение по НДС могут организации и предприниматели (за исключением тех, кто применяет ЕСХН), у которых выручка от реализации товаров (работ, услуг) без НДС за три последовательных календарных месяца не превысила 2 млн руб.

В свою очередь, организации и предприниматели, применяющие ЕСХН, имеют право на освобождение по НДС при соблюдении любого из указанных ниже условий (абзац второй п. 1 ст. 145 НК РФ:

переход на уплату ЕСХН и реализация права на освобождение по НДС заявляются в одном и том же календарном году;

за предшествующий налоговый период по ЕСХН сумма их дохода от деятельности на ЕСХН (без НДС) не превысила в совокупности:

  • 100 млн руб. за 2018 г.;
  • 90 млн руб. за 2019 г.;
  • 80 млн руб. за 2020 г.;
  • 70 млн руб. за 2021 г.;
  • 60 млн руб. за 2022-й и последующие годы.

Из системного анализа норм ст. 145 НК РФ можно сделать несколько важных выводов. В первую очередь отметим, что правом освобождения по НДС обладает только одна категория налогоплательщиков указанного налога – организации и предприниматели. Иные налогоплательщики НДС, к которым, как известно, ст. 143 НК РФ относит и лиц, уплачивающих НДС при перемещении товаров через таможенную границу Таможенного союза, воспользоваться таким освобождением не могут. О том, что нормы п. 1 ст. 145 НК РФ не применяются в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, прямо сказано в п. 3 ст. 145 НК РФ. В соответствии со ст. 24 НК РФ таковыми признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

Случаи, когда организация (или индивидуальный предприниматель) признается налоговым агентом по НДС, перечислены в ст. 161 НК РФ. Пунктом 2 указанной статьи прямо определено, что налоговые агенты по НДС обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ.

Во-вторых, отметим, что использование освобождения от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ не влечет для фирмы или коммерсанта потерю статуса налогоплательщика НДС. Получив такое освобождение, организация (или индивидуальный предприниматель) по-прежнему признается налогоплательщиком НДС, но при этом получает возможность не уплачивать налог в бюджет. Все остальные обязанности налогоплательщика (в частности, по выставлению счетов-фактур и регистрации их в книге продаж) за ним сохраняются.

При этом организации и предприниматели, использующие освобождение по НДС, выставляют собственные счета-фактуры без выделения соответствующих сумм налога, а на самом документе проставляется соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)» (п. 5 ст. 168 НК РФ).

А вот книгу покупок организации и предприниматели, применяющие освобождение по НДС, могут не вести, поскольку «входной» налог, предъявленный им при приобретении товаров (работ, услуг), учитывается ими в их стоимости (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). Аналогичные разъяснения на этот счет даны и в Письме ФНС России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7895@.

Помимо возможности не платить сам налог, налогоплательщик, использующий освобождение по НДС, получает шанс не представлять в налоговый орган и налоговые декларации по НДС. Правда, такая возможность имеется лишь у тех, кто не выставлял своим партнерам счета-фактуры с выделенной суммой налога и (или) не исполнял обязанности налогового агента (Письмо ФНС России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/7895@, Письмо Минфина РФ от 27.11.2009 № 03-07-14/107).

Если налогоплательщик, использующий освобождение по НДС, является посредником и от своего имени продает (приобретает) товары (работы, услуги) налогоплательщиков НДС, то он обязан вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур и представлять его электронную версию в свою налоговую инспекцию (п. 3.1 ст. 169 НК РФ, п. 5.2 ст. 174 НК РФ).

Условия применения

Возможность применения освобождения имеется только у тех налогоплательщиков НДС, у которых соблюден предельный размер выручки (не более 2 млн руб. без НДС) за три последовательных календарных месяца. При этом, как отмечено в Письме Минфина РФ от 01.08.2018 № 03-07-14/54111, в данный трехмесячный срок включается месяц, в котором создана организация или осуществлена государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

Использовать освобождение по НДС можно даже в том случае, если выручка за указанный период полностью отсутствует, что подтверждается и в Письме Минфина РФ от 23.08.2019 № 03-07-14/64961.

Устанавливая зависимость между размером выручки налогоплательщика и возможностью использования им права на освобождение, законодатель не уточнил, что следует включать в ее расчет. Однако этот пробел устранил Высший Арбитражный Суд РФ. Согласно разъяснениям, приведенным в п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ № 33), поскольку п. 6 ст. 145 НК РФ не установлено иное, источником сведений о выручке организации за соответствующие периоды являются регистры бухгалтерского учета. Согласен с этим подходом и Минфин РФ в Письме от 10.03.2020 № 03-07-07/17431.

Следовательно, при исчислении размера выручки от реализации товаров (работ, услуг) в целях применения ст. 145 НК РФ надлежит исходить из предусмотренных законодательством о бухучете правил ее признания и отражения в бухгалтерском учете.

Если у налогоплательщика в составе выручки от продажи товаров имеется выручка от продажи подакцизных товаров, то она в расчет предельного размера выручки не включается, поскольку на основании п. 2 ст. 145 НК РФ в отношении таких операций организации и предприниматели не вправе применять освобождение (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ № 33).

Кроме того, в целях определения предельного размера выручки налогоплательщик НДС, претендующий на освобождение по НДС, из общей выручки от реализации товаров (работ, услуг) должен исключить:

  • выручку от реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения, выручку от операций, не признаваемых объектом налогообложения и тех, местом реализации которых не является территория РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 27.11.2012 № 10252/12 по делу № А06-1871/2011, Письмо ФНС РФ от 12.05.2014 № ГД-4-3/8911@ «О порядке определения выручки для целей применения ст. 145 НК РФ»;
  • выручку, полученную от операций, облагаемых единым налогом на вмененный доход (Письмо Минфина РФ от 26.03.2007 № 03-07-11/72);
  • суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), перечисленные в ст. 162 НК РФ, например суммы штрафов за нарушение договорных условий. На это указывает Письмо УФНС РФ по городу Москве от 23.04.2010 № 16-15/43541;
  • авансы, полученные налогоплательщиком под предстоящую поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) (п. 3, 12 ПБУ 9/99, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.04.2012 по делу № А26-4179/201);
  • стоимость ресурсов, реализованных безвозмездно (Письмо Минфина РФ от 30.09.2013 № 03-07-15/40261).

Из буквального прочтения п. 1 ст. 145 НК РФ следует, что при расчете не учитывается и выручка от реализации имущественных прав.

Если по итогам подсчета сумма выручки (без учета налога!) составила менее 2 млн руб., то с 1-го числа следующего месяца налогоплательщик уже может начать применять освобождение по НДС.

Порядок получения

Спрашивать разрешения на применение освобождения у налоговой инспекции не нужно. Просто в срок до 20-го числа месяца, в котором начато применение освобождения по НДС, необходимо уведомить налоговиков об этом факте.

«Обычные» организации и предприниматели направляют в налоговую инспекцию уведомление по форме, предусмотренной Приложением № 1 к Приказу Минфина РФ от 26.12.2018 № 286н «Об утверждении форм уведомления об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость» (далее – Приказ Минфина РФ № 286н).

Организации и предприниматели, применяющие ЕСХН, для этих целей используют форму уведомления, приведенную в Приложении № 2 к Приказу Минфина РФ № 286н.

Помимо самого уведомления, в налоговый орган «обычные» налогоплательщики должны представить и документы, подтверждающие их право на использование освобождения по НДС. Такими документами являются:

  • выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);
  • выписка из книги продаж;
  • выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели).

Если применять освобождение по НДС начинает фирма (или коммерсант), перешедшая с упрощенной системы налогообложения на общий режим уплаты налогов, то в качестве подтверждающего документа ей предоставляется выписка из книги учета доходов и расходов, форма которой утверждена Приказом Минфина РФ от 22.10.2012 № 135н «Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения».

Индивидуальные предприниматели, уплачивающие ЕСХН и перешедшие на общую систему налогообложения, представляют выписку из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Форма указанной книги утверждена Приказом от 11.12.2006 № 169н «Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН), и порядка ее заполнения».

Уведомление и необходимые документы налогоплательщик может представить в налоговый орган по месту своего учета как лично, так и по почте. При отправлении уведомления и документов заказным письмом налогоплательщику следует помнить о том, что в этом случае днем их представления в налоговую инспекцию считается шестой день со дня направления заказного письма. Поэтому, чтобы уложиться в срок до 20-го числа месяца, в котором налогоплательщик начал использовать освобождение, отправить документы почтой нужно не позднее, чем за шесть рабочих дней до указанного срока. При этом нарушение срока представления уведомления в налоговый орган не лишает налогоплательщика права на применение освобождения (Письмо ФНС РФ от 04.07.2019 № СД-4-3/13103@).

После отправки налоговикам уведомления об использовании права на освобождение суммы «входного» налога, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), которые будут использоваться в период применения освобождения, придется восстановить, на что указывает п. 8 ст. 145 НК РФ. При этом налог восстанавливается практически в том же порядке, что и при переходе на специальные налоговые режимы, то есть в порядке, предусмотренном подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ (п. 25 Постановления Пленума ВАС РФ № 33).

Разница состоит лишь в сроках восстановления налога, которые зависят от того, в каком месяце квартала налогоплательщик начал применять освобождение. Если это первый месяц налогового периода по НДС, то налог восстанавливается в предшествующем квартале, в иных случаях – в том же квартале, в котором налогоплательщик начал применять освобождение по НДС.

Срок действия

В силу п. 4 ст. 145 НК РФ «обычные» налогоплательщики пользуются освобождением по НДС в течение года (12 последовательных календарных месяцев). По истечении указанного срока они вправе его продлить либо отказаться от его применения.

Для организаций и предпринимателей, применяющих ЕСХН, освобождение по НДС является бессрочным. При этом в добровольном порядке отказаться от применения освобождения нельзя, однако при наличии определенных обстоятельств организации и предприниматели, в том числе применяющие ЕСХН, могут утратить право применения освобождения.

Утрата права на освобождение от уплаты НДС

Основаниями для утраты права на использование освобождения в соответствии с п. 5 ст. 145 НК РФ у большинства налогоплательщиков являются:

  • превышение предельного размера выручки за любые три последовательных календарных месяца;
  • реализация подакцизных товаров.

Организации и предприниматели, применяющие ЕСХН, утрачивают право на освобождение по НДС при:

  • превышении установленных пределов дохода от реализации в расчете за налоговый период по ЕСХН;
  • реализации подакцизных товаров.

Причем, в отличие от большинства налогоплательщиков, организации и предприниматели, применяющие ЕСХН, утратившие право применения освобождения, повторно им воспользоваться не могут.

При утрате права применения на освобождение по НДС с 1-го числа месяца, в котором возникло основание для утраты права, налогоплательщик начинает платить НДС в общем порядке. Это в свою очередь означает, что суммы налога, не предъявленные покупателям в месяце утраты права, придется заплатить за счет собственных средств (Письмо Минфина РФ от 06.05.2010 № 03-07-14/32).

В Письме Минфина РФ от 11.11.2019 № 03-07-07/86820 отмечено, что налог подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

Поэтому, чтобы избежать для себя негативных последствий, большинству налогоплательщиков в течение всего периода использования освобождения каждый месяц следует производить проверку совокупной трехмесячной выручки. На это же указывают и арбитры, о чем свидетельствует Постановление Президиума ВАС РФ от 12.08.2003 № 2500/03, а также Постановление ФАС Поволжского округа от 13.10.2011 по делу № А12-398/2011.

Налогоплательщик, утративший право на освобождение, вправе принять к вычету суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным в период освобождения и использованным после утраты права (п. 8 ст. 145 НК РФ).

Отметим, что, по мнению Минфина РФ, изложенному в Письме от 06.09.2011 № 03-07-11/240, применить вычет по основным средствам, принятым к учету в период освобождения, нельзя. Свою точку зрения чиновники объясняют тем, что порядок применения вычетов сумм НДС, относящегося к остаточной стоимости основных средств, ранее принятых на учет с учетом налога, ст. 171 и 172 НК РФ не определен.


Теги:
Поделиться в соц.сетях: