Резерв на ремонт основных средств

Любой организации, имеющей основные средства, приходится расходовать деньги на их ремонт. Резерв на эти цели имеет большое значение как с экономической точки зрения, так и с позиции оптимизации налогового бремени, поскольку поможет равномерно уменьшить облагаемую налогом прибыль.
Потребительский рынок / 11 апреля 2020, 12:15
Резерв на ремонт основных средств

При этом специалистам фирмы важно понимать, для каких целей может быть сформирован такой резерв, а также как быть в случае, если ремонт требуется дорогостоящему оборудованию.

В настоящее время каких-либо способов резервирования предстоящих затрат на ремонт в бухгалтерском учете нормативно-правовыми актами не установлено. Раньше организации могли создавать резерв под ремонт в бухгалтерском учете. Однако с 2011 года такой резерв не создается.

Предстоящие затраты на ремонт не образуют оценочных обязательств применительно к п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина РФ от 13.12.2010 № 167н (примеры 1, 2 Приложения № 1 к ПБУ 8/2010).

Затраты на капитальный ремонт объекта ОС включаются в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н). Расходы на ремонт признаются на дату принятия выполненных работ (дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ) в сумме, установленной договором подряда (без учета НДС) (п. 6, 6.1, 16 ПБУ 10/99).

Резерв на ремонт ОС в налоговом учете

В соответствии с п. 3 ст. 260 НК РФ для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского учета, вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным ст. 324 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 324 НК РФ налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств, рассчитанной в соответствии с порядком, установленным настоящим пунктом, и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств (в течение налогового периода) списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода. В случае если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.

Чтобы корректно проводить формирование резерва на ремонт основных средств, фирме следует иметь достоверную и полную информацию о:

§ первоначальной стоимости ОС по состоянию на начало года;

§ суммах, затраченных на ремонтные работы за предшествующие три года, а также о планах по проведению таких работ в будущем (по сметной цене);

§ дорогостоящих ремонтных работах (отдельные сведения: какие работы осуществлялись ранее, на какую сумму, какие планируются в обозримом будущем, и т. д.).

Компании важно помнить, что к расходам на ремонтные работы могут относиться следующие затраты (п. 1 ст. 324 НК РФ):

§ суммы, затраченные на приобретение материалов для ремонта (запчастей для оборудования);

§ зарплаты специалистов, которые непосредственно такой ремонт выполняют;

§ иные расходы, которые фирма несет по причине осуществления ремонта своими силами;

§ прочие затраты фирмы в интересах сторонних компаний, выполняющих ремонт для фирмы.

Два вида резервов на ремонт основных средств

Согласно положению п. 2 ст. 324 НК РФ резерв на ремонт основных средств может создаваться по двум направлениям:

§ с целью проведения стандартных, недорогих работ по ремонту ОС;

§ с целью будущего осуществления комплексных и дорогостоящих ремонтных работ.

Таким образом, можно сказать, что существует два вида таких резервов:

· на оплату обычного ремонта;

· на оплату особо сложных и дорогих видов капитального ремонта.

Решение о создании резерва на ремонт основных средств и порядок резервирования должны быть предусмотрены в учетной политике фирмы. При этом, принимая решение о формировании резерва, в своей учетной политике фирме следует определить лимит, при превышении которого ремонт будет квалифицироваться как дорогой. Подчеркнем, что создание и применение резерва по каждому вышеуказанному направлению осуществляются по-своему.

Как на то указывают нормы НК РФ, при создании рассматриваемого резерва фирме следует ориентироваться на два основных показателя – норматив отчислений и суммарную стоимость ОС (п. 2 ст. 324 НК РФ).

В данном контексте под стоимостью ОС понимается совокупная учетная стоимость всех ОС, которые фирма использует в производстве, по состоянию на начало года, в котором создается рассматриваемый резерв. При этом не следует включать в расчет стоимость арендованных ОС и ОС, которыми фирма пользуется безвозмездно. Специалистам учета не следует забывать, что в данной ситуации для расчета берется первоначальная стоимость, а не остаточная.

Для того чтобы создать резерв, прежде всего нужно рассчитать предельную сумму отчислений в него (это планируемая сумма расходов на ремонт основных средств). Ее определяют исходя из периодичности ремонта, стоимости деталей, которые меняются в процессе ремонта, и его сметной стоимости. Основные средства, нуждающиеся в ремонте, а также планируемые суммы расходов указывают в смете на предстоящий ремонт. Этот документ можно оформить так.

Безымянный.png

Порядок создания резерва на ремонт основных средств в налоговом учете установлен в ст. 324 НК РФ. Сумма отчислений в резерв на ремонт основных средств рассчитывается исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений.

Совокупная стоимость основных средств определяется на начало календарного года, в котором создается резерв на ремонт основных средств. Для этого нужно сложить первоначальную стоимость всех амортизируемых основных средств, которые введены в эксплуатацию на начало года. В общем случае алгоритм расчета отчислений в рассматриваемый резерв можно представить в виде последовательных шагов:

§ рассчитать лимит отчислений;

§ вычислить суммарную стоимость ОС, которая была актуальна в фирме на начало налогового периода;

§ расчетным путем определить норматив отчислений, основываясь на результатах предшествующего действия;

§ рассчитать итоговую величину рассматриваемого резерва.

Чтобы фирме выяснить верхнюю границу возможных отчислений в резерв, необходимо выполнить следующие шаги. Во-первых, нужно подготовить смету на «стандартный» (недорогой) ремонт, основываясь на очередности ремонтных работ в расчетном налоговом периоде (показатель А).

Во-вторых, компания должна четко понимать масштабы затраченных средств на проведение стандартного (недорогого) ремонта за прошедший период в три года. Чтобы это сделать, требуется величину суммарных расходов, направленных на ремонт, разделить на 3 (показатель Б).

Далее следует провести сравнение показателей А и Б. Тот показатель, который меньше, и выступает предельной величиной отчислений в рассматриваемый резерв. Следующим шагом необходимо исчислить норматив отчислений, относящийся к конкретной суммарной стоимости ОС фирмы. Для этого специалистам учета на предприятии следует найти частное от деления предельной величины отчислений на суммарную стоимость ОС.

В результате этих действий получится определенный процент, который выступает в роли максимально допустимого для фирмы. Компании следует закрепить в учетной политике норматив отчислений в таком размере, чтобы он не превышал максимально допустимый, рассчитанный по указанному выше алгоритму.

На завершающем этапе фирме необходимо, основываясь на рассчитанных предыдущими действиями данных, определить итоговую величину отчислений в резерв. Как на то указывают положения налогового законодательства, суммы, отчисляемые в резерв на ремонт основных средств, у фирмы включаются в налоговые расходы по налогу на прибыль.

При этом на расходы отчисления в резерв относятся равными частями на дату окончания каждого отчетного периода (п. 2 ст. 324 НК РФ). Следовательно, если фирма отчитывается перед контроллерами за квартал, полугодие, 9 месяцев, то в резерв относится каждый раз (каждый отчетный период) по ¼ от общегодовой величины резерва.

Ели же фирма предоставляет в налоговые органы расчет помесячно, то ежемесячно ей необходимо учитывать в качестве сумм, увеличивающих резерв, 1/12 от общегодовой величины такого резерва.

Отчисления в резерв на ремонт основных средств списываются в затраты в последний день отчетного периода (квартал или месяц). Об этом говорится в п. 2 ст. 324 НК. Несмотря на то что НК РФ напрямую не разъясняет, в состав каких расходов фирма может включить суммы, увеличивающие резерв, в силу п. 1 ст. 260 НК РФ у компании есть право относить на прочие расходы суммы затрат на ремонт. Поэтому и суммы резерва у фирмы есть право включить в прочие расходы, которые уменьшат общий налог на прибыль.

Таким образом, создавая резерв на ремонт основных средств в налоговом учете, следует придерживаться следующего порядка.

ШАГ 1

Закрепляем свое решение о формировании резерва на ремонт основных средств в учетной политике и определяем предельную сумму отчислений в резерв на ремонт основных средств за год. Она рассчитывается исходя из годовой сметы расходов на ремонт основных средств. При этом есть ограничение: предельная величина отчислений в резерв на ремонт основных средств за год должна быть не больше средней величины фактических расходов на ремонт ОС за три предыдущих года (п. 2 ст. 324 НК РФ).

Если в течение предыдущих трех лет у организации не было расходов на текущий ремонт либо компания существует менее трех лет, то предельная величина отчислений в резерв либо равна нулю, либо ее невозможно определить, а значит, и резерв на ремонт основных средств в этом случае компания создавать не может.

Именно такой позиции придерживаются контролирующие органы (Письмо Минфина РФ от 17.01.2007 № 03-03-06/1/9, Письмо УФНС РФ по г. Москве от 08.11.2005 № 20-12/82434).

ШАГ 2

Рассчитываем норматив отчислений в резерв за год по формуле:

норматив отчислений в резерв за год = предельная величина отчислений в резерв за год / совокупная первоначальная стоимость ОС на 1 января года, в котором создается резерв

Совокупная стоимость ОС определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых ОС, введенных в эксплуатацию на начало года, в котором создается резерв п. 2 ст. 324 НК РФ. Сюда не входят ОС, переведенные на консервацию свыше трех месяцев, переданные в безвозмездное пользование или находящиеся на длительной реконструкции, то есть исключенные из состава амортизируемых (п. 3 ст. 256 НК РФ).

ШАГ 3

Рассчитываем отчисления в резерв. Они равны произведению норматива и совокупной стоимости ОС, введенных в эксплуатацию на 1 января года, в котором создается резерв (п. 2 ст. 324 НК РФ). Однако здесь есть один нюанс. Дело в том, что, если читать НК буквально, получается, норматив теряет всякий смысл. И величина резерва вообще не зависит от стоимости ОС, а зависит только от планируемых расходов на ремонт, рассчитанных с учетом установленного НК ограничения. Это хорошо видно из формулы:

отчисления в резерв = норматив отчислений в резерв х совокупная стоимость ОС на 1 января года, в котором создается резерв = предельная величина отчислений в резерв за год / совокупная стоимость ОС на 1 января года, в котором создается резерв х совокупная стоимость ОС на 1 января года, в котором создается резерв = предельная величина отчислений в резерв за год.

То есть получается, что на самом деле считать совокупную стоимость ОС не нужно. Поскольку отчисления признаются в расходах равными долями на последнее число каждого отчетного и затем налогового периода, их сумму надо разделить (п. 2 ст. 285, п. 2 ст. 324 НК РФ)

§ на 4, если отчетный период в организации – квартал,

или

§ на 12, если вы уплачиваете ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.

ШАГ 4

В течение года списываем затраты на ремонт за счет созданного резерва. Здесь возможна ситуация, когда суммы созданного резерва окажется недостаточно для покрытия расходов на ремонт в течение года. В этом случае перерасход суммы надо «придержать» до конца года. То есть в налоговых расходах в течение года будут отражаться только ежеквартальные или ежемесячные отчисления в резерв (п. 2 ст. 324 НК РФ).

ШАГ 5

На 31 декабря проводим инвентаризацию. У резерва на текущие и недорогие виды ремонта не должно быть переходящего остатка. Поэтому если резерв был израсходован не полностью, то оставшаяся часть резерва включается в состав внереализационных доходов. Если же за год на ремонт ОС было потрачено больше, чем зарезервировано, то остаток затрат включается в состав прочих расходов (п. 7 ст. 250, п. 1 ст. 260, п. 2 ст. 324 НК РФ).

Пример

Торговая фирма создает резерв на ремонт основных средств на 2020 год. Совокупная стоимость основных средств равна 2 млн 500 тыс. руб. Фирма планирует создать резерв на ремонт в размере 215 тыс. руб. Налог на прибыль уплачивается ежеквартально.

За три предыдущих года фирма потратила на ремонт:

в 2017 году – 115 тыс. руб.;

в 2018 году – 170 тыс. руб.;

в 2019 году – 210 тыс. руб.

Сумма резерва не должна быть больше 165 тыс. рублей:

(115 тыс. руб. + 170 тыс. руб. + 210 тыс. руб.) : 3 = 165 тыс. руб.

Поэтому резерв создан только на сумму 165 тыс. руб., а не на 215 тыс. руб., как планировалось ранее.

Норматив отчислений в резерв равен:

165 тыс. руб. : 2 млн 500 тыс. руб. ´ 100% = 6,6%.

Эта величина должна быть указана в учетной политике на 2020 год.

Квартальная сумма отчислений в резерв на ремонт основных средств равна:

2 млн 500 тыс. руб. ´ 6,6% : 4 = 41 250 руб.

Бухгалтер отразил расчет резерва в налоговом регистре.

По итогам отчетных периодов прибыль будет уменьшаться только на сумму отчислений в резерв, даже если фактические затраты будут больше этой суммы. Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода (абзац четвертый п. 2 ст. 324 НК РФ).

Таким образом, сумма отчислений в резерв в каждом отчетном периоде будет равна:

1/4 годовой суммы отчислений, если отчетными периодами по налогу на прибыль являются квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года;

1/12 годовой суммы отчислений, если отчетными периодами по налогу на прибыль являются месяц, 2 месяца, 3 месяца и т. д. до окончания календарного года.

Если затраты по итогам года превысят сумму резерва, то разница уменьшает облагаемую налогом прибыль и включается в состав прочих расходов на производство и реализацию.

В том случае если резерв не будет полностью использован за год, то остаток включается во внереализационные доходы и облагается налогом на прибыль. Об этом говорится в п. 7 ст. 50 НК РФ.

Таким образом, на последнее число налогового периода (31 декабря) налогоплательщику следует провести инвентаризацию резерва, сравнив размер отчислений в резерв (Рез) с фактическими затратами на ремонт (Расхфакт):

если Рез < Расхфакт, то разница = прочие расходы (абзац шестой п. 2 ст. 324, п. 1 ст. 260 НК РФ);

если Рез > Расхфакт, то разница = внереализационный доход (абзац седьмой п. 2 ст. 324, п. 7 ст. 250 НК РФ). Иными словами, в резерве на 1 января следующего года не должно быть «переходящего» остатка.

Пример

Организация создала резерв на ремонт основных средств на 2020 год. Ремонт проводился по договору подряда. Ежеквартально компания делает отчисления в резерв в размере 41 250 руб.

Фактические затраты на проведение ремонта составили:

I квартал 2003 года – 42 тыс. руб.;

II квартал 2003 года – 41 250 руб.;

III квартал 2003 года – 40 тыс. руб.;

IV квартал 2003 года – 40 тыс. руб.

В I квартале затраты на ремонт превысили резерв на 750 руб. (42 тыс. руб. – 41 250 руб.). Эта сумма не уменьшает прибыль в I квартале.

За I полугодие фирма потратила на ремонт 83 250 руб. (42 тыс. руб. + 41 250 руб.) при накопленном резерве 82 500 руб. (41 250 руб. + 41 250 руб.). Фактические затраты на ремонт превысили резерв на 750 руб. (83 250 руб. – 82 500 руб.). Эта сумма не уменьшает прибыль в I полугодии.

За 9 месяцев фактические затраты на ремонт составили 123 250 руб. (83 250 руб. + 40 тыс. руб.), накопленная сумма резерва равна 123 750 руб. (82 500 руб. + 41 250 руб.). Фактические затраты на ремонт меньше резерва на 500 руб. (123 250 руб. – 123 750 руб.). Но для налогообложения за 9 месяцев учитывают сумму резерва 123 750 руб.

По итогам года фирма затратила на ремонт 163 250 руб. (123 250 руб. + 40 тыс. руб.), годовая сумма резерва равна 165 тыс. руб. (123 750 руб. + 41 250 руб.).

Фактические затраты на ремонт оказались меньше созданного резерва на 1750 руб.

По окончании года бухгалтер должен составить налоговый регистр по учету фактических затрат на ремонт, а также налоговый регистр по учету резерва расходов на ремонт основных средств.

Оформить эти документы можно следующим образом.

Безымянный1.png




Также в рубрике

  • Гонконгский медиамагнат Джимми Лай, хорошо известный своей поддержкой демократического движения города и критикой в адрес Китая, арестован по подозрению в сговоре с «иностранными силами», как выразились в местной полиции.
    Политэкономика10 августа 2020, 18:16
  • На Новой Площади открылся флагманский ресторан «Ткемали» – живой, самобытный и яркий, как и сама Грузия.
    Афиша10 августа 2020, 17:34
  • Мосбиржа с понедельника рассчитывает индекс жилой недвижимости. Это совместный проект биржи и Сбербанка. Индекс формируется на данных сервиса «ДомКлик» об ипотечных сделках.
    Недвижимость10 августа 2020, 16:02
  • Президентские выборы в Белоруссии признаны состоявшимися. Лукашенко, по официальным предварительным данным, набирает более 80% голосов. После закрытия избирательных участков в Минске и других городах страны прошли акции протеста, которые жестко разгонялись.
    Политэкономика10 августа 2020, 14:03
  • Война спартаковцев против судейского корпуса продолжилась и в новом сезоне. Разбираемся, есть ли место заговору против «Спартака» или это просто банальные ошибки судей?
    Матчи10 августа 2020, 13:20